ЮрФак: изучение права онлайн

Налогообложение самозанятых и цифровая экономика: налог на профессиональный доход

Автор: Тропская С.С.

Развитие информационно-коммуникационных технологий (далее – ИКТ) все глубже проникает в повседневную жизнь. При характеристике этого явления применительно к хозяйственной деятельности в последнее время часто употребляется термин "цифровая экономика". В Стратегии развития информационного общества в Российской Федерации на 2017 – 2030 гг.[1] содержится следующее определение: "Цифровая экономика – хозяйственная деятельность, в которой ключевым фактором производства являются данные в цифровом виде, обработка больших объемов и использование результатов анализа которых по сравнению с традиционными формами хозяйствования позволяют существенно повысить эффективность различных видов производства, технологий, оборудования, хранения, продажи, доставки товаров и услуг".

Не миновало формирование цифровой экономики и отечественную налоговую систему, где в последние годы происходят значительные преобразования в отношении как отдельных налогов, так и всего процесса налогового администрирования[2]. В связи с этим было бы интересно рассмотреть введенный недавно экспериментальный налоговый режим "Налог на профессиональный доход"[3], в котором применение ИКТ играет существенную роль.

При упоминании о рассматриваемом налоговом режиме нередко употребляется термин "налог на самозанятых", однако сам термин "самозанятые" не вполне однозначен. Определение данного понятия в законодательстве отсутствует, а исходя из его этимологии можно согласиться с мнением А.В. Бурлака, что понятие "самозанятые" тождественно понятию "лица, самостоятельно обеспечивающие себя работой"[4]. Исходя из анализа налогового законодательства[5] и судебной практики[6], указанные лица могут быть условно сведены к трем группам:

– индивидуальные предприниматели;

– лица, занимающиеся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой (адвокаты, нотариусы, арбитражные управляющие, оценщики и проч.);

– физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями и оказывающие без привлечения наемных работников услуги физическим лицам для личных, домашних и (или) иных нужд.

Статус первых двух категорий самозанятых урегулирован достаточно детально. Так, в ст. 11 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ) указано, что индивидуальные предприниматели – физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских (фермерских) хозяйств, притом что понятие предпринимательской деятельности содержится в ст. 2 Гражданского кодекса РФ. Статус лиц, относящихся ко второй категории, установлен в специальных законах[7]. В налоговом законодательстве права и обязанности индивидуальных предпринимателей и лиц, занимающихся частной практикой, имеют много общего, например, это касается постановки на налоговый учет, порядка исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), что выполняется этими лицами самостоятельно. Обе эти категории самозанятых являются плательщиками страховых взносов по обязательному социальному страхованию. Однако имеются и различия: в отличие от лиц, занимающихся частной практикой, индивидуальные предприниматели относятся к плательщикам налога на добавленную стоимость (далее – НДС), акцизов, плательщикам торгового сбора, а также могут перейти на специальные налоговые режимы.

Что касается третьей категории самозанятых, то они даже не имеют общего наименования. К таковым относятся лица традиционных профессий, например, няни, сиделки, домработницы, репетиторы, а также новых профессий – программисты, копирайтеры, фрилансеры[8]. Какого-либо специального нормативного акта, регулирующего их статус, не существует, а в НК РФ до последнего времени отсутствовали специальные нормы, позволяющие таким лицам в упрощенном порядке контактировать с налоговыми органами, уплачивать налоги. Этот факт в значительной мере способствовал увеличению теневого рынка самозанятых, что представляет собой серьезную социально-экономическую и правовую проблему Так, только теневой рынок репетиторских услуг составляет почти 30 млрд руб.[9], а, к примеру, фрилансером считает себя каждый пятый россиянин[10].

Если обращаться к судебной практике с участием самозанятых, то можно увидеть, что, как правило, одной из сторон споров выступает либо индивидуальный предприниматель, либо лицо, занимающееся частной практикой[11]. С лицами, относящимися к третьей категории самозанятых, споров немного, и они лишний раз иллюстрируют незащищенность правового статуса таких лиц. Профессор О.Ю. Бакаева приводит характерный пример: орган местного самоуправления отклонил заявку лица на организацию ярмарки ввиду того, что лицо не имело на момент подачи такой заявки статуса индивидуального предпринимателя, что было подтверждено в судебном заседании[12].

Очевидно, что от проблемы "теневой" занятости страдают не только интересы государства по причине недобора налоговых платежей, но и интересы самих физических лиц, которые во многом лишены возможности реализовывать свои права и обязанности. Кроме того, не имея легального статуса, такие лица не могут в будущем претендовать на выплаты по обязательному пенсионному страхованию. Необходимость разрешения данной проблемы давно назрела, учитывая к тому же продолжающуюся пятый год стагнацию в экономике страны.

Поэтому в последние годы был предпринят ряд попыток легализовать доходы указанных лиц: так, для трех групп самозанятых – нянь и сиделок, репетиторов и домработниц – был введен уведомительный порядок постановки на учет в налоговых органах, а в 2017 – 2018 гг. они были освобождены от уплаты НДФЛ. Однако эта инициатива успехом не увенчалась – в итоге на учет встали около 1 700 человек (по данным на 1 июля 2018 г.)[13].

Следующим шагом законодателя стало введение с 1 января 2019 г. специального налогового режима "Налог на профессиональный доход". Рассмотрим нормы Федерального закона от 27 ноября 2018 г. N 422-ФЗ подробнее.

Согласно ст. 1 данный специальный налоговый режим устанавливался в экспериментальном порядке до 31 декабря 2018 г. включительно в четырех субъектах Российской Федерации – в г. Москве, в Московской и Калужской областях, а также в Республике Татарстан. Осторожность законодателя в проведении эксперимента можно только приветствовать, ведь проникновение сотовой связи (что важно для данного налогового режима, как увидим далее) по стране неравномерно. Выбранные субъекты имеют довольно высокие значения по данному показателю на конец 2019 г. в расчете на 100 человек населения: г. Москва и Московская область – 466, Калужская область – 199,3, Республика Татарстан – 186,5[14].

К числу налогоплательщиков по новому специальному режиму относятся индивидуальные предприниматели и физические лица, имеющие профессиональный доход. Под профессиональным доходом понимается "доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества" (п. 7 ст. 2). Не вправе применять указанный налоговый режим (ст. 4):

– лица, осуществляющие реализацию подакцизных товаров и товаров, подлежащих обязательной маркировке средствами идентификации в соответствии с законодательством Российской Федерации;

– лица, осуществляющие перепродажу товаров, имущественных прав, за исключением продажи имущества, использовавшегося ими для личных, домашних и (или) иных подобных нужд;

– лица, применяющие иные специальные налоговые режимы;

– лица, занимающиеся добычей и (или) реализацией полезных ископаемых;

– налогоплательщики, у которых доходы, учитываемые при определении налоговой базы, превысили в текущем календарном году 2,4 млн руб., и др.

Также рекомендуется Вам:

Объектом налогообложения признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), за исключением таких доходов, как (ст. 6):

– получаемые в рамках трудовых отношений;

– от продажи недвижимого имущества, транспортных средств;

– от передачи имущественных прав на недвижимое имущество (за исключением аренды (найма) жилых помещений);

– получаемые государственными и муниципальными служащими, за исключением доходов от сдачи в аренду (наем) жилых помещений;

– от продажи имущества, использовавшегося налогоплательщиками для личных, домашних и (или) иных подобных нужд;

– от арбитражного управления; деятельности медиатора; оценочной деятельности; деятельности нотариуса; занимающегося частной практикой; адвокатской деятельности и др.

Как видно, специальный налоговый режим распространяется не на все категории самозанятых, а только на две из них: на индивидуальных предпринимателей и на субъекты, не подпадающие под определение "лица, занимающиеся частной практикой", притом что доход налогоплательщиков не должен превышать 2,4 млн руб. в год. Обращает на себя внимание тот факт, что объектом налогообложения могут быть не только доходы от деятельности, но и доходы от сдачи в аренду жилых помещений, что, по-видимому, нацелено на разрешение еще одной из наболевших проблем – теневого рынка аренды жилья.

Суть рассматриваемого специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" заключается в том, что при переходе на него физические лица освобождаются от обложения НДФЛ, а индивидуальные предприниматели – НДС (за исключением ввозного НДС) в отношении доходов, являющихся объектом налога на профессиональный доход (п. п. 8, 9 ст. 2).

Налоговой базой по налогу на профессиональный доход признается денежное выражение дохода, полученного от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), являющегося объектом налогообложения, а налоговым периодом по общему правилу – календарный месяц.

Налоговые ставки дифференцированы в зависимости от того, кому реализуются налогоплательщиком товары (работы, услуги, имущественные права):

– 4% в отношении доходов, полученных налогоплательщиками от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) физическим лицам;

– 6% в отношении доходов, полученных налогоплательщиками от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) индивидуальным предпринимателям для использования при ведении предпринимательской деятельности и юридическим лицам.

Примечательно, что налоговые ставки по налогу на профессиональный доход значительно ниже налоговых ставок по НДФЛ и НДС. Кроме того, плательщики вправе применить налоговый вычет в размере не более 10 тыс. руб., рассчитанный нарастающим итогом, в порядке, предусмотренном ст. 12.

Исчисление и уплата налога производится при использовании мобильного приложения "Мой налог", о котором еще будет сказано ниже. Обязанность по исчислению налога и уведомлению налогоплательщика возлагается на налоговый орган. При этом представлять налоговую декларацию по налогу на профессиональный доход налогоплательщик не обязан.

Санкции установлены ст. 129.13 НК РФ за нарушение порядка и (или) сроков передачи налогоплательщиками сведений о произведенных расчетах при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) в размере 20% от суммы такого расчета, а при повторном совершении в течение шести месяцев – в размере суммы такого расчета. В последнем случае санкция представляется слишком суровой, учитывая, что уплата штрафа в размере полученного дохода может серьезно подорвать возможности и желание в дальнейшем продолжать легально заниматься выбранным видом деятельности. Здесь, пожалуй, уместно вспомнить слова римского императора Тиберия: "Хороший пастух стрижет овец, но не снимает с них шкуры".

Рассмотренные элементы налогообложения свидетельствуют, что специальный налоговый режим "Налог на профессиональный доход" является для налогоплательщиков во многом привлекательным: это низкие налоговые ставки, отсутствие обязанности вести налоговый учет, самостоятельно исчислять налог, подавать налоговую декларацию. Но все же основной отличительной чертой указанного специального налогового режима видится активное использование мобильного приложения "Мой налог".

Мобильное приложение "Мой налог" представляет собой программное обеспечение федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, применяемое физическими лицами с использованием компьютерного устройства (мобильного телефона, смартфона или компьютера, включая планшетный компьютер), подключенного к информационно-телекоммуникационной сети Интернет, в случаях, предусмотренных Федеральным законом N 422-ФЗ (п. 1 ст. 3).

Заметим, что применение данного мобильного приложения не является строго обязательным: налогоплательщики могут либо через приложение, либо через кредитную организацию уполномочить на реализацию своих прав и обязанностей операторов электронных площадок и (или) кредитные организации, которые осуществляют информационный обмен с налоговыми органами (п. 3 ст. 3).

Посредством мобильного приложения "Мой налог" налогоплательщики могут осуществлять постановку на налоговый учет и снятие с налогового учета; формировать чеки по результатам расчетов с контрагентами; предоставлять налоговому органу сведения о полученных доходах от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав); осуществлять корректировку ранее переданных налоговому органу сведений о сумме расчетов, приводящих к увеличению сумм налога; получать уведомление налогового органа о сумме налога, подлежащей уплате; предоставлять налоговому органу право на направление в банк поручений на списание и перечисление в установленный срок налога; получать требование налогового органа при неисполнении в установленный срок обязанности по уплате налога и др.

Важной гарантией прав налогоплательщиков является норма о том, что в случае возникновения в информационных системах налоговых органов технологического сбоя, влекущего невозможность исполнения обязанностей налогоплательщиков, такие обязанности считаются исполненными без нарушений срока при условии, что они исполнены не позднее дня, следующего за днем устранения указанного сбоя (п. 9 ст. 3).

Как видно, в новом специальном налоговом режиме законодатель предусмотрел не только традиционные, но и инновационные инструменты в борьбе с "теневой" занятостью налогоплательщиков – физических лиц. Уже стали известны первые предварительные данные о реакции налогоплательщиков: по состоянию на начало марта 2019 г. на новый режим перешли более 33 тыс. человек[15], что в сравнении с ранее приведенными данными внушает оптимизм по крайней мере в отношении легализации статуса лиц, не относящихся к индивидуальным предпринимателям и лицам, занимающимся частной практикой. Однако анализ Закона N 422-ФЗ показывает, что неразрешенными остаются во всяком случае две серьезные проблемы.

Во-первых, согласно ч. 2 п. 1 ст. 15 выплаты и иные вознаграждения, полученные налогоплательщиками – физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, подлежащие учету при определении налоговой базы по налогу на профессиональный доход, не признаются объектом обложения страховыми взносами. Иными словами, вопрос о невозможности получения в будущем пенсионных выплат для этих лиц остается открытым.

Во-вторых, для плательщиков налога на профессиональный доход не предусмотрен необлагаемый минимум доходов. Это, впрочем, общая проблема как для данного налогового режима, так и для НДФЛ. Отсутствие соответствующей нормы в налоговом законодательстве может привести к тому, что налоги будут падать на средства, необходимые для физического выживания, что противоречит ряду конституционных прав человека и гражданина, прежде всего ст. 20 Конституции РФ, гарантирующей право на жизнь.

Между тем при налогообложении в зарубежных странах эти вопросы учитываются. Так, в Великобритании, США, Канаде самозанятые являются плательщиками взносов по обязательному социальному страхованию. Для них предусмотрен и необлагаемый минимум, к примеру, в годовом выражении: в Великобритании – 10 600 фунтов стерлингов, в США – 10 000 долларов, в Канаде – 7 500 долларов[16].

Подводя итоги, можно сделать следующие выводы:

1. Достоинствами специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" являются более благоприятные, по сравнению с прежними, условия налогообложения: пониженные налоговые ставки, упрощенный порядок взаимодействия с налоговыми органами, простота и удобство уплаты налога, отсутствие обязанностей подавать налоговую декларацию, исчислять налог.

2. К недостаткам рассматриваемого налогового режима можно отнести: высокие санкции, нерешенность вопросов с социальными страховыми взносами, отсутствие необлагаемого минимального дохода.

Думается, что в ближайшие несколько лет с учетом формирования практики станут очевидны и другие достоинства и недостатки налога на профессиональный доход.

Литература

1. Бакаева О.Ю. Перспективы правового регулирования налогообложения самозанятых граждан / О.Ю. Бакаева // Налоги-журнал. 2018. N 5. С. 3 – 6.

2. Бурлак А.В. К вопросу о понятии "самозанятые граждане" / А.В. Бурлак // Вестник Омского университета. Серия: Право. 2016. N 4 (49). С. 173 – 177.

3. Бурлак А.В. Социальное обеспечение самозанятых граждан: законодательные новеллы / А.В. Бурлак // Вестник Омского университета. Серия: Право. 2017. N 3 (52). С. 128 – 130.

4. Копина А.А. Вопросы для определения и дифференциации физических лиц для целей определения уплаты ими налогов на доходы физических лиц / А.А. Копина // Финансовое право. 2018. N 1. С. 38 – 43.

5. Мигачева Е.В. Налоговый контроль в условиях развития цифровой экономики / Е.В. Мигачева // Финансовое право в условиях развития цифровой экономики: Монография / Под ред. И.А. Цинделиани. М.: Проспект, 2019. С. 192 – 206.

6. Новикова О. Налог на самозанятых в странах Европы и США / О. Новикова // Поговорим о законе. URL: https://ozakone.com/nalogi/nalog-na-samozanyatyh-v-drugih-stranah.html (дата обращения: 21.02.2019).

7. Родыгина В.Е. Цифровая экономика и налоговое администрирование: конфликты и пути решения / В.Е. Родыгина // Финансовое право в условиях развития цифровой экономики: Монография / Под ред. И.А. Цинделиани. М.: Проспект, 2019. С. 243 – 259.

8. Ситник А.А. Самозанятые лица как субъекты налоговых правоотношений / А.А. Ситник // Законы России: опыт, анализ, практика. 2018. N 3. С. 31 – 34.

9. Степанова Л.А. Безработица, "самозанятость" и теневая экономика в современных условиях в России / Л.А. Степанова, Е.А. Андрюшина // Современные проблемы науки, технологий, инновационной деятельности: Материалы научно-практической конференции (г. Белгород, 31 августа 2017 г.): В 4 ч. / Под ред. Е.П. Ткачевой. Белгород: АПНИ, 2017. С. 130 – 133.

10. Тютин Д.В. Налоговое право: Курс лекций / Д.В. Тютин. М.: ГроссМедиа, 2018. 1672 с.

 


[1] См.: Указ Президента Российской Федерации от 9 мая 2017 г. N 203 "О Стратегии развития информационного общества в Российской Федерации на 2017 – 2030 годы" // СПС "КонсультантПлюс".

[2] См. подробнее: Мигачева Е.В. Налоговый контроль в условиях развития цифровой экономики; Родыгина В.Е. Цифровая экономика и налоговое администрирование: конфликты и пути решения // Финансовое право в условиях развития цифровой экономики: Монография / Под ред. И.А. Цинделиани. М., 2019.

[3] Федеральный закон от 27 ноября 2018 г. N 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" в городе федерального значения Москве, в Московской и Калужской областях, а также в Республике Татарстан (Татарстан)" // СПС "КонсультантПлюс".

[4] Бурлак А.В. К вопросу о понятии "самозанятые граждане" // Вестник Омского университета. Серия: Право. 2016. N 4 (49). С. 173 – 177.

[5] Ситник А.А. Самозанятые лица как субъекты налоговых правоотношений // Законы России: опыт, анализ, практика. 2018. N 3 // СПС "КонсультантПлюс".

[6] Тютин Д.В. Налоговое право: Курс лекций // СПС "КонсультантПлюс". 2017.

[7] См., например: Федеральный закон от 31 мая 2002 г. N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации"; Основы законодательства Российской Федерации о нотариате: утв. ВС РФ 11 февраля 1993 г. N 4462-1; Федеральный закон от 29 июля 1998 г. N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации"; и др.

[8] Копина А.А. Вопросы для определения и дифференциации физических лиц для целей определения уплаты ими налогов на доходы физических лиц // Финансовое право. 2018. N 1; СПС "КонсультантПлюс"; Степанова Л.А., Андрюшина Е.А. Безработица, "самозанятость" и теневая экономика в современных условиях в России // Современные проблемы науки, технологий, инновационной деятельности: Сб. научных трудов по материалам международной научно-практической конференции: В 4 ч. / Под общ. ред. Е.П. Ткачевой. Белгород, 2017. С. 131; Бакаева О.Ю. Перспективы правового регулирования налогообложения самозанятых граждан // Налоги (журнал). 2018. N 5 // СПС "КонсультантПлюс".

[9] Копина А.А. Указ. соч.

[10] Бурлак А.В. Социальное обеспечение самозанятых граждан: законодательные новеллы // Вестник Омского университета. Серия: Право. 2017. N 3 (52). С. 128 – 130.

[11] См., например: Определение Конституционного Суда РФ от 9 ноября 2017 г. N 2515-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Пименова Дмитрия Владимировича на нарушение его конституционных прав пунктом 1 части 2 статьи 5 и положением части 11. 1 статьи 12 Федерального закона "О страховании вкладов физических лиц в банках Российской Федерации"; Определение Конституционного Суда РФ от 12 мая 2016 г. N 1144-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Сапсалева Ивана Кузьмича на нарушение его конституционных прав положениями пункта 3 части первой статьи 2 и части седьмой статьи 12 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате"; Апелляционное определение Свердловского областного суда от 6 июля 2018 г. по делу N 33-11267/2018; и др.

[12] Бакаева О.Ю. Указ. соч.

[13] Там же.

[14] См.: Официальный сайт Роскомстата РФ. URL: htpps://www.gks.ru/free_doc/new_site/figure/anketa1-4.html (дата обращения: 25.03.2019).

[15] URL: https://www.opengaz.ru/samozanyataya-ekonomiya (дата обращения: 16.03.2019).

[16] Новикова О. Налог на самозанятых в странах Европы и США. URL: https://ozakone.com (дата обращения: 16.03.2019).

Рекомендуется Вам: