Административно-правовой статус налоговых консультантов

Автор: Лютова О.И.

Стандартным для общей теории права и науки административного права является понимание административно-правового статуса субъекта как его правового положения в административно-правовой сфере, в системе возникающих в ней административных правоотношений[1]. При этом в структуру как общего правового статуса личности, так и административно-правового статуса включаются различные элементы: административная правосубъектность (право- и дееспособность); система прав, свобод и обязанностей; гарантии прав и свобод; административная ответственность. В качестве спорного элемента правового статуса личности традиционно называется гражданство, являющееся необходимой предпосылкой реализации полного объема прав и свобод личности, предоставляемых ей конкретным государством.

Традиционно ученые-административисты анализируют административно-правовой статус того или иного субъекта исходя из того, относится ли этот субъект к частным или публичным, то есть его правосубъектность, права, обязанности и их гарантии, а также ответственность ставятся в зависимость от наличия или отсутствия властных полномочий. Выяснение статуса налоговых консультантов представляется с этой позиции весьма интересным и актуальным, в частности, в связи с фактическим распространением деятельности по налоговому консультированию, а также в связи с отсутствием специального правового регулирования и каких-либо научных исследований этих вопросов.

Так, с одной стороны, налоговые консультанты формально не относятся ни к одной из ветвей власти и не входят в структуру государственных органов, но, с другой стороны, при осуществлении своих функций по консультированию занимаются не только собственно консалтингом, но и выступают в качестве носителей публичного интереса в связи с тем, что исполнение их должностных обязанностей должно иметь конечной целью обеспечение исполнения законодательства Российской Федерации о налогах, сборах и страховых взносах, то есть своевременное и полное пополнение бюджетов всех уровней бюджетной системы Российской Федерации, выполняя публичные функции. Как известно, определения понятия публичных функций и публичного интереса российское законодательство не содержит, а в некоторых научных работах под публичными функциями понимаются, например, "направления деятельности различных субъектов, главным образом государства и муниципальных образований, по удовлетворению публичного, то есть общественного, интереса, признанного и охраняемого государством. Основным субъектом, который осуществляет публичные функции, является государство (муниципальное образование)"[2]. При этом Конституционный Суд Российской Федерации в ряде своих решений указывал, что "отдельные публично значимые функции могут быть возложены законодателем и на иные субъекты, не относящиеся к системе публичной власти"[3], что с учетом вышеуказанного вполне может быть распространено и на налоговых консультантов.

Таким образом, административно-правовой статус налоговых консультантов характеризуется своеобразием с точки зрения теории административного права, потому что однозначно отнести этих субъектов к частным или публичным не представляется верным, однако регулируется преимущественно нормами административного и налогового права, что дает основания для его характеристики в качестве субъекта публичного права, обладающего отдельными властными полномочиями и реализующим в своей профессиональной деятельности публичный интерес.

Например, А.В. Лавренюк анализировал схожие варианты правового регулирования статуса различных субъектов российским правом, на основании чего и обосновал необходимость введения в категориальный аппарат российской юридической науки категории "субъект публичного права". По его мнению, под субъектами публичного права понимаются "лица, созданные в установленном нормами публичного права порядке (или им признанные), целью деятельности и направленностью воли которых является выражение и обеспечение публичного интереса (реализация прав и свобод человека и гражданина, функционирование российского государства, общества в целом), обладающие компетенцией для создания норм права и (или) участия в публично-правовых отношениях, приданной им нормами публичного права. Признание нормами публичного права лиц в качестве субъектов публичного права предполагает обязательность их государственной идентификации в одной из существующих форм (учет, регистрация, занесение в реестры и др.)"[4]. В ряду таких субъектов автор указывает государственные и муниципальные унитарные предприятия, некоторые общественные объединения, а также народы, нации, население части территории государства, отдельные культурно-этнические группы[5]. Публичный интерес определен в его работе как признанные государством, урегулированные правом, исторически сложившиеся и объективно существующие социальные потребности, создающие условия для реализации интересов индивидов, реализуемые в институализированных формах и обеспеченные государством[6].

Действительно, деятельность налоговых консультантов, которыми являются юристы или экономисты по образованию, прошедшие обучение по программе повышения квалификации "Налоговое консультирование" и осуществляющие соответствующую деятельность на профессиональной основе, связанная, например, с сопровождением мероприятий налогового контроля, методологическим обеспечением исчисления и уплаты налогов, сборов и страховых взносов или анализ финансово-экономической деятельности налогоплательщика с учетом влияния факторов налогообложения, должны иметь своей целью обеспечение законности и повышение уровня дисциплины в сфере налогообложения. На подобные цели деятельности субъектов административного права в своих работах указывал еще И.А. Скляров: "Состояние законности зависит от поведения всех граждан, от их политических и гражданских взглядов, уровня образования и профессиональной подготовки, моральных и нравственных устоев, общей культуры, интеллигентности и дисциплинированности. Отсюда вытекает, что законность тесно связана с государственной дисциплиной, сущность которой и заключается в выполнении правовых предписаний"[7]. На важность реализации принципа законности при исполнении отраслевого законодательства указывают и ряд современных ученых-административистов[8]. Таким образом, от разработки концепции административно-правового статуса налоговых консультантов, уяснения содержания их межотраслевого статуса, основанного на особенностях реализации прав и исполнения обязанностей каждым субъектом административно-правовых и налоговых отношений с учетом новаций в обществе, от анализа проблем, связанных с применением административного и налогового законодательства в этой сфере, и определения путей их решения, по нашему мнению, зависит дальнейшее развитие науки административного и налогового права, нормотворчество и правоприменение.

На наш взгляд, основным механизмом обеспечения законности в сфере налогового консультирования должна стать разработка правовой базы в виде Федерального закона "О налоговом консультировании", в котором были бы адекватно отражены основные цели функционирования института налоговых консультантов, определяющие дальнейшие аспекты формирования их административно-правового статуса. Необходимость разработки правовой базы для осуществления налогового консультирования представляется очевидной именно в настоящее время, поскольку в налоговом законодательстве появляются новые институты (например, налоговый мониторинг, трансфертное ценообразование, консолидированная группа налогоплательщиков и т.п.), что предполагает деформацию отношений между частными и публичными субъектами налогового права от исключительного императивизма к весьма своеобразному социальному партнерству. В этих условиях, очевидно, выгодным для государства должно стать создание определенного вида субъектов, которым оно могло бы делегировать часть своих управленческих полномочий в сфере налогообложения, обладающих соответствующей квалификацией и навыками, должным образом обеспечивающих интересы обеих сторон. Логичным также представляется наделение налоговых консультантов отдельными властными полномочиями, например, связанными с приданием разработанным ими документам нормативной силы с учетом временных ограничений, например учетной или налоговой политики организации применительно к конкретному налоговому периоду.

При характеристике административно-правового статуса налоговых консультантов важнейшим его элементом является их правоспособность. Правоспособность налогового консультанта означает его способность иметь права и нести юридические обязанности, связанные с осуществлением им своей профессиональной деятельности, то есть способность его быть участником конкретных правоотношений, связанных, например, с разработкой налоговой политики организации, управление налоговыми рисками и т.д. Административная дееспособность налоговых консультантов означает их реальную способность своими действиями приобретать субъективные права и нести юридические обязанности в налоговых и административных правоотношениях. При этом в правовом регулировании административной правосубъектности налоговых консультантов используются различные критерии — организационный и волевой.

Организационный критерий предполагает необходимость характеристики организационно-правового статуса субъекта как основы для определения его статуса налогового консультанта. Общеизвестно, что статус налоговых консультантов могут получить организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие налоговое консультирование в качестве предпринимательской деятельности, что нашло выражение в признании соответствующей деятельности как вида предпринимательской в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности, утвержденном Приказом Росстандарта от 31 января 2014 года N 14-ст (код ОКВЭД — 69.20.3)[9], а также физические лица, осуществляющие налоговое консультирование в качестве профессиональной деятельности на основании трудового договора. Причем анализ Реестра налоговых консультантов, который ведет Палата налоговых консультантов[10], наглядно демонстрирует популярность получения статуса налогового консультанта именно физическими лицами, которые составляют порядка 90% от общего количества лиц, занимающихся соответствующей деятельностью. Таким образом, термин "налоговый консультант" является весьма нетипичным с точки зрения административного права и теории права в целом, потому что в качестве одной из стандартных и общепризнанных классификаций субъектов права является их деление на физических и юридических лиц, на что, например, еще в 1962 году указывал А.В. Мицкевич: "При классификации субъектов советского права первоначальным всегда является деление субъектов на две основные группы: 1) граждане (физические лица); 2) разнообразные организации"[11]. Как известно, такое дифференцирование имеет утилитарный смысл: у коллективных и индивидуальных субъектов должны быть различные права и обязанности, то есть объем их правового статуса должен быть различным. Однако в настоящее время, по нашему мнению, отсутствует должное правовое регулирование вопросов как получения статуса налоговых консультантов, так и реализации соответствующих прав и обязанностей гражданами или юридическими лицами, что также должно в ближайшей перспективе найти отражение в Федеральном законе "О налоговом консультировании".

Вполне логичным в сложившейся ситуации представляется вынесение этого вопроса на рассмотрение при разработке проекта Профессионального стандарта "Консультант по налогам и сборам", над которым в настоящее время ведется активная работа, переходящая в стадию общественного обсуждения, планируемая к завершению в июле — декабре 2018 года. Действительно, создание Профессионального стандарта для налоговых консультантов актуализировалось в связи с общей тенденцией морального устаревания Квалификационного справочника должностей руководителей, специалистов и других служащих, который был утвержден Постановлением Министерства труда и социального развития России от 21 августа 1998 г. N 37[12].

Волевой критерий предполагает волевую способность лица к осуществлению профессиональной деятельности по налоговому консультированию. Он связан с установлением для всех физических лиц единых требований, необходимых для получения статуса налогового консультанта, — наличие высшего юридического и/или экономического образования. При его создании должно быть обеспечено сочетание конкурирующих интересов государственных служащих налоговых и иных контролирующих органов, налогоплательщиков и самих налоговых консультантов в определении уровня знаний и функциональных обязанностей налоговых консультантов. Как представляется, подобное требование вполне закономерно, потому что предполагает наличие базовых знаний для дальнейшей возможности формирования специфических компетенций налогового консультанта у соискателя соответствующего статуса. Также образовательный критерий характеризуется необходимостью сдачи квалификационного экзамена, порядок проведения которого определен статьей 6 Положения о квалификации "Консультант по налогам и сборам", при успешном прохождении которого физическое лицо подлежит зачислению в Реестр налоговых консультантов и получает квалификационный аттестат, членский билет и удостоверение.

Таким образом, вопросы определения понятия и структуры административно-правового статуса налоговых консультантов весьма актуальны и практически не изучены ни одной из юридических наук, при этом однозначно требуют должного правового регулирования на уровне федерального закона, который выступит основой для формирования соответствующего правового регулирования института налогового консультирования, будет способствовать укреплению законности и повышению уровня государственной дисциплины в бюджетной и налоговой сферах.

Литература

1. Жилина С.Б. Правовое обеспечение выполнения коммерческими банками публичных функций в Российской Федерации: Автореф. дис. … канд. юрид. наук. Ростов н/Д, 2006. 28 с.

2. Зарубицкая Т.К. Правовое положение органов, обеспечивающих законность в государственном управлении / Т.К. Зарубицкая, И.А. Скляров. Нижний Новгород: Нижегородская высшая школа МВД России, 1993. 112 с.

3. Кононов П.И. Основные категории административного права и процесса: Монография. М.: Юрлитинформ, 2013. 416 с.

4. Лавренюк А.В. Субъекты публичного права: теоретико-правовое исследование: Автореф. дис. … канд. юрид. наук. М., 2007. 23 с.

5. Мицкевич А.В. Субъекты советского права. М.: Государственное издательство юридической литературы, 1962. 212 с.

6. Сладкова А.В. Принцип законности как основа законодательства об административных правонарушениях в области рынка ценных бумаг // Административное право и процесс. 2017. N 9. С. 37 — 40.

7. Юнусов С.А. Обеспечение принципов справедливости и законности в административной деятельности правоохранительных органов // Административное право и процесс. 2017. N 4. С. 54 — 56.

8. Ярковой С.В. Законность и юридическая справедливость административной правоприменительной деятельности // Административное право и процесс. 2017. N 11. С. 52 — 58.

Рекомендуется Вам: